Uchwały o sposobie rozliczenia wyniku finansowego za rok 2015 zostały już podjęte. Warto więc zastanowić się, w jaki sposób skutki decyzji właścicieli zaprezentować w sprawozdaniu finansowym za 2016 rok.
Decyzje dotyczące rozliczenia wyniku finansowego muszą być odzwierciedlone zarówno w bilansie, jak i zestawieniu zmian w kapitale własnym. Jeśli jednostka sporządza sprawozdanie finansowe wg załącznika nr 1, a nie ma obowiązku poddania go badaniu przez biegłego rewidenta, to zmiany w kapitałach będące wynikiem rozliczenia wyniku finansowego z poprzednich lat muszą być objaśnione w informacji dodatkowej.
Zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym jest opracowywane co najmniej ze szczegółowością określoną w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości. Ujmuje się w nim informacje o zmianach poszczególnych składników kapitału (funduszu) własnego za bieżący i poprzedni rok obrotowy. Gdy zestawienie to jest sporządzane za inny okres sprawozdawczy niż pełny rok obrotowy, należy przedstawić w nim zmiany poszczególnych pozycji kapitału (funduszu) własnego za bieżący okres sprawozdawczy (krótszy lub dłuższy od roku) oraz analogiczny okres sprawozdawczy poprzedniego roku obrotowego (art. 48a ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości).
Uwaga
Organem uprawnionym do podjęcia decyzji o sposobie podziału zysku lub pokrycia straty bilansowej jest organ uprawniony do zatwierdzania sprawozdań finansowych. Jeśli jest to organ wieloosobowy, np. w spółkach zgromadzenie wspólników, zgromadzenie akcjonariuszy, powinien podjąć uchwałę. Natomiast jeżeli organem zatwierdzającym jest jedna osoba, np. osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, powinno być to postanowienie. Powinna być to odrębna uchwała (postanowienie) od uchwały (postanowienia) o zatwierdzeniu wyniku finansowego.
Dane liczbowe ujawniane w zestawieniu zmian w kapitale (funduszu) własnym, które dotyczą stanów składników kapitału (funduszu) na początek okresu (BO) i na koniec okresu (BZ) muszą się zgadzać z danymi liczbowymi prezentowanymi w pasywach bilansu w pozycji A „Kapitał (fundusz) własny” (według wzoru stanowiącego załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości).
Rozliczenie wyniku za 2015 rok ujmuje się w kapitale własnym za rok 2016
Szczególną uwagę należy zwrócić na fakt, iż wynik za 2015 rok powinien być zaprezentowany w zestawieniu zmian w kapitale własnym w pozycji: Zysk (strata) z lat ubiegłych na początek okresu, mimo iż de facto uchwała o zatwierdzeniu sprawozdania i tym samym przeksięgowanie między kontami „Wynik finansowy” a „Rozliczenie wyniku finansowego” następuje w trakcie 2016 roku. A dokładnie – pod datą zatwierdzenia sprawozdania finansowego.
Przykład
Na dzień 1 stycznia 2016 roku kapitał zapasowy spółki z o.o. (utworzony z zysków lat poprzednich) wynosił 80.000 zł. W 2015 roku spółka osiągnęła zysk netto w kwocie 106.000 zł. Zgodnie z podjętą w czerwcu 2016 roku uchwałą zgromadzenia wspólników, zysk ten przeznaczono na następujące cele:
- pokrycie w całości straty netto za 2014 rok – 50.000 zł,
- kapitał zapasowy – 56.000 zł.
- PK – zatwierdzenie wyniku finansowego (pod datą uchwały o zatwierdzeniu):
- Wn „Wynik finansowy za 2015 r.” 106.000 zł,
- Ma „Rozliczenie wyniku finansowego za 2015 r. (zysk)” 106.000 zł.
- PK – przeznaczenie wyniku na pokrycie straty za 2014 rok:
- Wn „Rozliczenie wyniku finansowego za 2015 r. (zysk)” 50.000 zł,
- Ma „Rozliczenie wyniku finansowego za 2014 r. (strata)” 50.000 zł.
- PK – przeznaczenie wyniku na podwyższenie kapitału zapasowego:
- Wn „Rozliczenie wyniku finansowego za 2015 r.(zysk)” 56.000 zł,
- Ma „Kapitał zapasowy” 56.000 zł.
Prezentacja w bilansie
| Fragment pasywów bilansu wg załącznika nr 1 do UoR | dane na 31 grudnia 2015 r. |
dane na 31 grudnia 2016 r. |
| A. Kapitał (fundusz) własny | ||
| I. Kapitał (fundusz) podstawowy | ||
| II. Kapitał (fundusz) zapasowy, w tym: | 56.000 | |
| - nadwyżka wartości sprzedaży (wartości emisyjnej) nad wartością nominalną udziałów (akcji) | ||
| III. Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, w tym: | ||
| - z tytułu aktualizacji wartości godziwej | ||
| IV. Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe, w tym: | ||
| - tworzone zgodnie z umową (statutem) spółki | ||
| - na udziały (akcje) własne | ||
| V. Zysk (strata) z lat ubiegłych | (50.000) | -0,00 |
| VI. Zysk (strata) netto | 106.000 | - |
| VII. Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego (wielkość ujemna) |
Prezentacja w zestawieniu zmian w kapitale własnym
| Wyszczególnienie | Dane za 2016 r. (w zł) | ||
| 2. | Kapitał (fundusz) zapasowy na początek okresu | 80.000,00 | |
| 2.1. | Zmiany kapitału (funduszu) zapasowego | 56.000,00 | |
| a) | zwiększenie (z tytułu) | 56.000,00 | |
| emisji akcji powyżej wartości nominalnej | |||
| z podziału zysku (ustawowo) | |||
| z podziału zysku (ponad wymaganą ustawowo minimalną wartość) | 56.000,00 | ||
| b) | zmniejszenie (z tytułu) | ||
| pokrycia straty | |||
| 2.2. | Kapitał (fundusz) zapasowy na koniec okresu | 136.000,00 | |
| (...) | |||
| 5. | Zysk (strata) z lat ubiegłych na początek okresu | 106.000,00 | |
| 5.1. | Zysk z lat ubiegłych na początek okresu | 106.000,00 | |
| zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości | |||
| korekty błędów | |||
| 5.2. | Zysk z lat ubiegłych na początek okresu, po korektach | 106.000,00 | |
| a) | zwiększenie (z tytułu) | ||
| podziału zysku z lat ubiegłych | |||
| b) | zmniejszenie (z tytułu) | 106.000,00 | |
| pokrycia straty za 2014 rok | 50.000,00 | ||
| zasilenia kapitału zapasowego | 56.000,00 | ||
| 5.3. | Zysk z lat ubiegłych na koniec okresu | - | |
| 5.4. | Strata z lat ubiegłych na początek okresu | 50.000,00 | |
| zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości | |||
| korekty błędów | |||
| 5.5. | Strata z lat ubiegłych na początek okresu, po korektach | 50.000,00 | |
| a) | zwiększenie (z tytułu) | ||
| przeniesienia straty z lat ubiegłych do pokrycia | |||
| b) | zmniejszenie (z tytułu) | 50.000,00 | |
| pokrycie zyskiem z 2014 roku | 50.000,00 | ||
| 5.6. | Strata z lat ubiegłych na koniec okresu | - | |
| 5.7. | Zysk (strata) z lat ubiegłych na koniec okresu | - | |
Przykład
Spółka akcyjna na początek 2016 roku posiadała kapitał zapasowy w wysokości 100.000 zł. Kapitał rezerwowy tworzony na nagrody zgodnie ze statutem na koniec 2015 roku wynosił 40.000 zł. Za 2015 rok osiągnęła zysk 520.000 zł, który zgodnie z uchwałą akcjonariuszy postanowiono rozliczyć następująco:
- 41.600 zł przeznaczono na obowiązkowe zwiększenie kapitały zapasowego,
- 45.000 zł przeznaczono na dobrowolne zwiększenie kapitału zapasowego,
- 70.000 zł przeznaczono na utworzenie kapitału rezerwowego na nagrody pracownicze w 2017 roku,
- 00.000 zł przeznaczono na zasilenie ZFSS,
- 220.000 zł przeznaczono na podwyższenie kapitału podstawowego, który na początek okresu wynosił 1000.000 zł,
- resztę na nagrody dla kadry zarządzającej.
Stratę z 2014 roku, która wynosiła 30.000 zł, pokryto z kapitału zapasowego w 2016 roku.
Księgowania
- PK - zatwierdzenie wyniku finansowego (pod datą uchwały o zatwierdzeniu):
- Wn „Wynik finansowy za 2015 r.” 520.000 zł,
- Ma „Rozliczenie wyniku finansowego za 2015 r. (zysk)” 520.000 zł.
- PK - przeznaczenie zysku na zwiększenie kapitału zapasowego (41.600 zł + 45.000 zł = 86.600 zł):
- Wn „Rozliczenie wyniku finansowego za 2015 r. (zysk)” 86.600 zł,
- Ma „Kapitał zapasowy” 86.600 zł.
- PK - przeznaczenie wyniku na utworzenie kapitału rezerwowego na nagrody pracownicze w 2017 roku:
- Wn „Rozliczenie wyniku finansowego za 2015 r. (zysk)” 70.000 zł,
- Ma „Kapitał rezerwowy (tworzony statutowo)” 70.000 zł.
- Pokrycie straty za 2014 rok z kapitału zapasowego 30.000 zł:
- Wn „Kapitał zapasowy” 30.000 zł,
- Ma „Rozliczenie wyniku finansowego za 2014 r. (strata)” 30.000 zł.
- PK - przeznaczenie wyniku na zasilenie ZFSS:
- Wn „Rozliczenie wyniku finansowego za 2015 r. (zysk)” 100.000 zł,
- Ma „Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych” 100.000 zł.
- PK - przeznaczenie wyniku na nagrody dla kadry zarządzającej:
- Wn „Rozliczenie wyniku finansowego za 2015 r. (zysk)” 43.400 zł,
- Ma „Pozostałe rozrachunki z pracownikami” 43.400 zł .
- PK - przeznaczenie wyniku na podwyższenie kapitału zapasowego.
Prezentacja w bilansie
| Fragment pasywów bilansu wg załącznika nr 1 do UoR | dane na 31 grudnia 2015 r. |
dane na 31 grudnia 2016 r. |
| A. Kapitał (fundusz) własny | 1.630.000,00 | 1.486.600,00 |
| I. Kapitał (fundusz) podstawowy | 1.000.000,00 | 1.220.000,00 |
| II. Kapitał (fundusz) zapasowy, w tym: | 100.000,00 | 156.600,00 |
| - nadwyżka wartości sprzedaży (wartości emisyjnej) nad wartością nominalną udziałów (akcji) | ||
| III. Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, w tym: | ||
| - z tytułu aktualizacji wartości godziwej | ||
| IV. Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe, w tym: | 40.000,00 | 110.000,00 |
| - tworzone zgodnie z umową (statutem) spółki | 70.000,00 | |
| - na udziały (akcje) własne | ||
| V. Zysk (strata) z lat ubiegłych | -30.000,00 | - |
| VI. Zysk (strata) netto | 520.000,00 | - |
| VII. Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego (wielkość ujemna) |
Sposób prezentacji w zestawieniu zmian w kapitale własnym powyższego podziału będzie zaprezentowany następująco:
| Dane za 2016 r. | |
| 1. Kapitał (fundusz) podstawowy na początek okresu | 1.000.000,00 |
| 1.1. Zmiany kapitału (funduszu) podstawowego | |
| a) zwiększenie (z tytułu) | 220.000,00 |
| - wydania udziałów (emisji akcji) | 220.000,00 |
| - podwyższenia z tytułu podziału wyniku finansowego | 220.000,00 |
| b) zmniejszenie (z tytułu) | |
| - umorzenia udziałów (akcji) | |
| 1.2. Kapitał (fundusz) podstawowy na koniec okresu | 1.220.000,00 |
| 2. Kapitał (fundusz) zapasowy na początek okresu | 100.000,00 |
| 2.1. Zmiany kapitału (funduszu) zapasowego | 56.600,00 |
| a) zwiększenie (z tytułu) | 86.600,00 |
| - emisji akcji powyżej wartości nominalnej | |
| - podziału zysku (ustawowo) | 41.600,00 |
| - podziału zysku (ponad wymaganą ustawowo minimalną wartość) | 45.000,00 |
| b) zmniejszenie (z tytułu) | 30.000,00 |
| - pokrycia straty | 30.000,00 |
| 2.2. Stan kapitału (funduszu) zapasowego na koniec okresu | 156.600,00 |
| 4. Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe na początek okresu | 40. 000,00 |
| 4.1. Zmiany pozostałych kapitałów (funduszy) rezerwowych | 70.000,00 |
| a) zwiększenie (z tytułu) | 70.000,00 |
| - utworzenia kapitału na nagrody pracownicze w 2017 roku | 70.000,00 |
| b) zmniejszenie (z tytułu) | |
| 4.2. Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe na koniec okresu | 110.000,00 |
| 5. Zysk (strata) z lat ubiegłych na początek okresu | 490.000,00 |
| 5.1. Zysk z lat ubiegłych na początek okresu | - |
| - zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości | |
| - korekty błędów | |
| 5.2. Zysk z lat ubiegłych na początek okresu, po korektach | - |
| a) zwiększenie (z tytułu) | - |
| b) zmniejszenie (z tytułu) | 520.000,00 |
| - podziału wyniku finansowego za 2015 rok | 520.000,00 |
| 5.3. Zysk z lat ubiegłych na koniec okresu | - |
| 5.4. Strata z lat ubiegłych na początek okresu | 30.000,00 |
| - zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości | |
| - korekty błędów | - |
| 5.5. Strata z lat ubiegłych na początek okresu, po korektach | 30.000,00 |
| a) zwiększenie (z tytułu) | |
| - przeniesienia straty z lat ubiegłych do pokrycia | |
| ... | |
| b) zmniejszenie (z tytułu) | 30.000,00 |
| - pokrycia z kapitału zapasowego | 30.000,00 |
| 5.6. Strata z lat ubiegłych na koniec okresu | - |
| 5.7. Zysk (strata) z lat ubiegłych na koniec okresu | - |
| 6. Wynik netto |
Jako zmniejszenie wyniku finansowego zostaną ukazane kwoty przeznaczone z zysku na nagrody dla kadry zarządzającej i zwiększenie ZFSS. Nie będą one jednak prezentowane w zestawieniu zmian w żadnej pozycji zwiększeń. Kwoty te bowiem stają się zobowiązaniami spółki i podlegają trwałemu wyłączeniu z kapitału własnego.
Podstawa prawna: załącznik nr 1 i art. 48a ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U z 2013 r. poz. 330 ze zm.).
dr Katarzyna Trzpioła
Wykładowca na Wydziale Zarządzania UW
