Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe” określa zasady uznawania, wyceny i ujmowania środków trwałych oraz środków trwałych w budowie w księgach rachunkowych, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych. Standard ma zastosowanie do sprawozdań finansowych sporządzonych po raz pierwszy za rok obrotowy rozpoczynający się od 1 stycznia 2017 r. W przypadku konieczności doprowadzenia do porównywalności danych za rok ubiegły stosuje się KSR Nr 7 „Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dacie bilansu – ujęcie i prezentacja”.

Z dniem 29 maja 2017 r. weszła w życie uchwała Komitetu Standardów Rachunkowości z 3 kwietnia 2017 r., wprowadzająca do porządku prawnego Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe”. Stosowny akt prawny został opublikowany w Dzienniku Urzędowym Ministra Rozwoju i Finansów z 29 maja 2017 r., poz. 105.

Celem Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 (KSR nr 11) jest wsparcie w stosowaniu przepisów ustawy o rachunkowości dotyczących środków trwałych, a zwłaszcza zapewnienie jednolitości rozwiązań stosowanych przez jednostki w zakresie uznawania, wyceny i ujęcia w księgach rachunkowych oraz prezentacji w sprawozdaniu finansowym tego składnika aktywów. Standard kompleksowo wyjaśnia zagadnienie środków trwałych, w wielu przypadkach formalizując praktykę wypracowaną przez jednostki gospodarcze w ostatnich 25 latach gospodarki rynkowej. W KSR nr 11 poruszono również kwestię inwentaryzacji środków trwałych i dokumentacji obrotu środkami trwałymi. Standard zawiera także liczne przykłady dotyczące nakładów na środki trwałe w trakcie ich budowy i wykorzystywania, związane z ulepszeniami i bieżącą eklspolatacją.

Standard wyjaśnia zasady uznawania, wyceny i ujmowania środków trwałych oraz środków trwałych w budowie w księgach rachunkowych, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, jak również zasady prezentacji i ujawniania informacji o nich w sprawozdaniu finansowym jednostki.

Rozwiązania zawarte w standardzie są zgodne w podstawowym zakresie z postanowieniami odpowiednich MSR (MSSF), w tym w szczególności z MSR 16 „Rzeczowe aktywa trwałe”.
Główne różnice polegają na tym, że standard:

1. dopuszcza możliwość wyceny środków trwałych w wartości przeszacowanej wyłącznie na podstawie odrębnych przepisów,
2. wprowadza kategorie: części składowe (pkt 4.17 KSR nr 11), części dodatkowe (pkt 4.19) i części peryferyjne (pkt 4.20), które nie stanowią komponentów, o których mowa w MSR 16,
3. nie przewiduje ujęcia w wartości początkowej środka trwałego kosztów przyszłej rekultywacji lub przyszłego odtworzenia miejsca, w którym znajduje się środek trwały, jak również innych kosztów koniecznych do poniesienia w związku z likwidacją środka trwałego, 
4. nie zakłada możliwości zmiany metody amortyzacji środka trwałego w okresie jego użytkowania,
5. nie przewiduje możliwości stosowania odrębnych metod lub stawek amortyzacji dla części wchodzących w skład środka trwałego, także gdy stanowią one komponenty w rozumieniu MSR 16. Standard przewiduje natomiast możliwość ustalenia takiej jednej stawki i metody amortyzacji, która uwzględnia różny okres ekonomicznej użyteczności i różny sposób konsumowania korzyści ekonomicznych z części składowych, części dodatkowych i części peryferyjnych środka trwałego,
6. przewiduje ujęcie w wartości początkowej kosztów finansowania zobowiązaniami, także innymi niż kredyty i pożyczki, zaciągniętymi w celu pozyskania środka trwałego, jak również różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych) wynikających z zobowiązań w walutach obcych zaciągniętych na ten cel, nie ograniczając ich jedynie do różnic kursowych uznawanych za korektę stóp procentowych,
7. standard zakłada, że przekwalifikowanie składnika aktywów z nieruchomości zaliczanych do inwestycji, zwanych dalej „nieruchomościami inwestycyjnymi”, do środków trwałych następuje w cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, z zastrzeżeniem okoliczności wskazanych w pkt. 6.26b i 6.26c,
8. nie przewiduje możliwości rozliczenia z kapitałem własnym skutków przeszacowania środków trwałych na moment ich przekwalifikowania do nieruchomości inwestycyjnych, w przypadku, gdy nieruchomość inwestycyjna wyceniana jest w wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej,
9. nie przewiduje wyłączenia ze środków trwałych obiektów przeznaczonych do sprzedaży lub do zwrotu właścicielom,
10. dopuszcza odmienny zakres ujawnień informacji dotyczących środków trwałych.

KSR nr 11 nie ma zastosowania do inwentarza żywego oraz sadów i plantacji (aktywów biologicznych). Standard nie omawia też zagadnień związanych z zamianą jednego środka trwałego na inny środek trwały oraz wniesienia środka trwałego (środków trwałych) w formie aportu. Problematyka ta jest przedmiotem odrębnego stanowiska Komitetu Standardów Rachunkowości.

W zakres standardu nie wchodzą zagadnienia związane ze stosowaniem przepisów podatkowych dotyczących środków trwałych i ich amortyzacji. Zwraca się jednak uwagę, że ewidencja księgowa środków trwałych ma zapewnić możliwość prawidłowego obliczenia podatku dochodowego, a w jednostkach objętych podatkiem dochodowym od osób prawnych – odroczonego podatku dochodowego.

KRS 11 przedstawia praktyczne zastosowanie zasady istotności, wprowadzonej do ustawy o rachunkowości w nowelizacji z 2015 r. w art. 4 i 4a ustawy o rachunkowości. Przypomnienie definicji istotności wg uor:
4. Jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku określonego w ust. 1.
4a. Stosując przepisy ustawy, jednostka kieruje się zasadą istotności. Informacje wykazywane w sprawozdaniu finansowym oraz skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym należy uznać za istotne, gdy ich pominięcie lub zniekształcenie może wpływać na decyzje podejmowane na ich podstawie przez użytkowników tych sprawozdań. Nie można uznać poszczególnych pozycji za nieistotne, jeżeli wszystkie nieistotne pozycje o podobnym charakterze łącznie uznaje się za istotne.

Wartość istotna (dolna granica wartości) środka trwałego. Jednostka może stosować uproszczenia przy uznawaniu składników aktywów za środki trwałe ze względu na ich nieistotną jednostkową wartość początkową. Przykłady środków trwałych o nieistotnej wartości początkowej podane w KSR 11 to wyposażenie restauracji, biura, zakup kompletu rusztowań rurowych. Standard informuje, że jednostka może określić kilka poziomów istotności dla jednostkowej wartości początkowej środków trwałych, zależnie od ich kategorii warunkujące odmienne zasady ich uznawania i ujmowania w ewidencji bilansowej lub pozabilansowej. Jednostka może też określić wartość istotną dla jednorazowych, zbiorczych zakupów jednorodnych składników środków trwałych o nieistotnej jednostkowej wartości początkowej w celu zapewnienia ochrony majątku jednostki lub rozliczenia w czasie wartości początkowej tych składników majątku w koszty.

W niektórych kwestiach dotyczących zasad uznawania, wyceny, ujmowania i prezentacji środków trwałych, jednostka dokonując wyboru stosowanych zasad (polityki) rachunkowości uwzględnia postanowienia innych KSR, w tym w szczególności:

1. KSR nr 4 „Utrata wartości aktywów”,
2. KSR nr 5 „Leasing, najem i dzierżawa”,
3. KSR nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe”,
4. KSR nr 7 „Zmiana zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym – ujęcie i prezentacja”,
5. KSR nr 8 „Działalność deweloperska”,
6. KSR nr 10 „Umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym oraz umowy koncesji na roboty budowlane i usługi”.

Standard uwzględnia przepisy:

1. ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r. poz.290, z póź. zm.),
2. rozporządzenia Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. 2016 poz. 1864),
3. rozporządzenia Ministra Finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 277),
4. innych aktów prawnych w zakresie, w jakim dotyczą tematyki środków trwałych.

Beata Wójciak-Dziechciarz

Audit Partner
Dział Rewizji Finansowej BDO Sp. z o.o.

Polecamy warsztaty